大阪高等裁判所 昭和５２年（う）４４５号 判決
本籍
神戸市灘区寺口町三二番地
住所
京都市西京区大原野上里北の町一二四八の四
会社役員
三宅正平
大正一四年一月三日生
右の者に対する所得税法違反被告事件について、昭和五一年一二月二七日神戸地方裁判所が言渡した判決に対し、被告人から控訴の申立があったので、当裁判所は次のとおり判決する。
検察官 辻本俊彦 出席
主文
本件控訴を棄却する。
理由
本件控訴の趣意は、弁護人石原秀男作成の控訴趣意書記載のとおりであるから、これを引用する。
諭旨は、原判決に理由不備及び明らかに判決に影響を及ぼす事実の誤認があると主張し、その理由として、（一）被告人は、従前より申告手続等の一切を委任していた税理士平井五月雄から伝えられた納税相談の際の所轄税務署の内意に従って、常に基準額の最高額を所得金額として確定申告書を作成せしめていたものであり、結果的に申告額が実際の所得金額より低額であったとしても、当時被告人は自己の所得金額を明確に把握しておらず、税務署の内示による額を申告すれば足りると考えていたのであるから、所得税をほ脱する犯意は全く存しなかった。（二）原判決認定の、被告人の昭和三九年、四〇年度における所得金額の計算の基礎とされた売上、仕入額は推定計算により行われたものであるところ、所得税法違反の犯罪事実は客観的に証拠によって明確にされることを要し、推定計算を根拠として犯罪事実を認定し納税者に刑事罰を科することはできないばかりでなく、本件の売上、仕入額につきなされた推定計算はきわめて不正確で証拠に基づくものではないから、旧所得税法六九条及び所得税法二三八条の犯罪事実たりえない。（三）税の過少申告の場合であっても、帳簿書類の虚偽記入などの所得秘匿行為がなされ、ほ脱の意思が明確かつ悪質である場合にはじめて可罰的違法性を具備するものというべきところ、被告人は従来の慣例により税務署から示された内意に従って確定申告をなしたもので、右内意に従って確定申告すれば足りうると信じたのはやむをえないといわねばならないから、被告人のほ脱の意思は明確かつ悪質とはいえず、被告人の原判示各所為には可罰的違法性がない、というのである。
所論（一）について
所得税ほ脱犯の犯意が成立するためには、実際所得よりも過少な所得を申告するという概括的な認識があれば足りるのであり、実際所得額を正確に把握している必要はないと解すべきところ、被告人は、検察官に対する昭和四三年三月五日付供述調書及び大蔵事務官に対する昭和四一年三月二九日付質問てん末書において、実際所得額より申告所得額が少ないことは申告当時から判っていた旨明確に供述し、公判に至っても右のことはあえて否定しないところであるから、被告人に所得税ほ脱の犯意はあったものと認めるのが相当である。所論は、納税相談の際税務署から示された内意に従って申告したというけれども、昭和三九年、四〇年当時の納税相談の実態は、申告手続を被告人のため代行した税理士平井五月雄及び大阪国税局職員斉藤昭のこれに関する原審各証言によるも必ずしも明確ではないものの、所轄税務署の担当官から、一日パチンコ台一台当りの売上の幅のある額を一応の目安として示されたに過ぎないことがうかがわれ（業種目別効率表の効率と思われる。）自己の所得額はその本人が最もよく知っているものであるうえ、申告納税制度のもとにおいては納税義務者は自己の正確な所得額を把握して申告すべきことが要請されており、右税務署から示された額は課税処分ではないのであって、このことは被告人も知悉していたと認められるから、たとえ被告人が税務署から示された基準の枠内で計算した所得額を申告したとしても、ほ脱犯の故意が阻却されるとは考えられない。
所論（二）について
所得税ほ脱の罪となるべき事実を構成する実際の所得金額を確定するにあたっては、各種所得ごとに収入金額及び必要経費等を証拠により認定する必要があるのであるが、所論のように所得税法違反の刑事事件では推定がすべて許されないものではなく、客観的資料に基づく合理的推定は一般の刑事事件同様これを用いても何ら差し支えないと考えられる。本件公訴事実については、事業（パチンコ遊技場経営）所得における売上及び仕入につき推定計算が用いられているのであり、その詳細は検察官が原審において提出した冒頭陳述書及び釈明書記載のとおりであって、原判決はこれをそのまま是認していると認められるが、記録によると、これは被告人が経営するパチンコ店「毎日会館」において、その売上及び仕入の状況を記載した帳簿がほとんど存在しないため、最少限残された帳簿類、仕入先、銀行等の反面調査の結果並びに被告人や事務員の供述などを基礎にして計算したものであり、十分合理性があるものと認められる。すなわち、売上額については、これを直接記帳した資料は全くないものの、昭和四〇年一〇月四日から同年一二月三一日まで約三か月間の売上額が、玉磨場の従業員が記載していた玉場ノート（昭和五二年押第一六〇号の七）によって判明するため（同ノートにその期間の売上が正確に記載されていることは、被告人が原審第一九回公判及び昭和四三年二月一四日付検察官に対する供述調書において認めている。）、これを仕入先の調査等により判明した昭和三九年、四〇年度の煙草及び菓子類の仕入高の指数に基づいて引延ばし計算したものであり、被告人の大蔵事務官に対する昭和四一年四月一日付質問てん末書によれば、景品の仕入は週に一回位するというのであるから、右煙草、菓子類の仕入額と売上額はおおむね比例し、季節的時期的変動も考慮に入っていると考えられ、右推定計算は合理性を有すると認められる（被告人も、昭和四三年二月一四日付検察官に対する供述調書において、各年度とも冒頭陳述書掲記の売上額と近似する売上があったことを認めている。）次に仕入額については、景品を仕入れた際小切手で支払った分については銀行勘定簿によって明らかにされているが、現金仕入については全く記帳がなく、特に仕入の多くの部分を占める景品買戻しについて全く資料がないため、売上額に原価率を乗じて算出している。そのために差益率を出すことが必要となり、これを前記玉場ノート及び被告人や事務員増井久員の供述などから判明した一日平均の売上額、景品出の割合、並びにこれらをもとに計算した出玉率及び景品交換差益率によって推定計算しているのであるが、たしかに所論が指摘するとおり売上額や出玉率などは日々異なるものではあるものの、これら出玉率等を日々ごとに明らかにすることはそれに関する記帳がない以上不可能に近く、これらの平均値を一定のものとして計算することもやむを得ないものと考えられ、右の原価率算定の経過及び結果はおおむね合理的であると認められる。ちなみに、右により計算された出玉率七七・五パーセントは、被告人が昭和四三年二月一二日付検察官に対する供述調書において供述する出玉率八割に近似し、また原審証人内藤修治の供述により認められる昭和四一年三月二〇日から同月二八日までの出玉率六八パーセント（同期間の景品買戻しメモによる）より被告人のため有利な数字であり、また差益率三五・二パーセント（原価率六四・八パーセント）は、被告人が昭和四三年二月一四日付検察官に対する供述調書において供述する粗利益三割倍（仕入額七割位）と近似する値であって、これらのことも前記計算結果が合理性を有する証左であると考えられる。そうすると、被告人の昭和三九年、四〇年度のパチンコ店経営による売上額及び仕入額は冒頭陳述書掲記のとおりであることが認められ、その他原判決挙示の各証拠によると、右二事業年度における被告人の実所得額及びこれに対する所得税額は原判決認定のとおりであることが認められる。
所論（三）について
所得金額をことさら過少に記載した内容虚偽の所得税確定申告書を税務署長に提出する行為は、それ自体において旧所得税法（昭和四〇年の改正前）六九条の「許欺その他不正の行為」ないし所得税法二三八条の「偽りその他不正の行為」にあたる（最高裁昭和四八年三月二〇日第三小法廷判決、刑集二七巻二号一三八頁。所論が掲げる最高裁昭和四二年一一月八日判決は単純な不申告の事案であって本件と異なる。）。のみならず、本件においては、原判決挙示の各証拠によれば、被告人は所得を秘匿するため多額の架空名義ないし他人名義の預金を設定したこと（被告人は公判に至ってその意図を否定するが、銀行側の要望に基づいたという弁解は不自然である。）、毎日の売上が玉売機のメーターによって判明するのに、従業員が記載した売上メモを破棄するなどして売上を記帳しなかったこと、申告所得額の実所得額に対する割合が四分の一程度に過ぎず、ほ脱税額も多額であることが認められ、これらの事実に徴すれば、たとえ本件の申告額が税務署側から示された基準内のものであるとしても、被告人の所為が可罰的違法性を欠くとはとうていいえない。
以上要するに、原判決が原判示のとおり旧所得税法六九条及び所得税法二三八条違反の各事実を認めたのは正当であって、原判決には所論の理由不備ないし事実誤認の違法は認められない。論旨は理由がない。
よって、刑事訴訟法三九六条により主文のとおり判決する。
（裁判長裁判官 滝川春雄 裁判官 吉川寛吾 裁判官 清田賢）
昭和五二年（う）第四四五号
○ 控訴趣意書
被告人 三宅正平
右の者に対する所得税法違反被告事件について左記のとおり控訴趣意を提出する。
昭和五二年五月一六日
右弁護人 石原秀男
大阪高等裁判所
第四刑事部 御中
原判決は理由不備にして、かつ明らかに判決に影響を及ぼす事実の誤認をなすものであって、破棄さるべきである。
即ち、これを要約するならば、
一、被告人には所得税ほ脱の犯意がない。
二、原判決の「罪となるべき事実」第一、第二各記載の所得額及びこれらに基く所得税額はいずれも推定計算によるものにすぎず、従って刑事罰を課する犯罪事実たりえない。
三、被告人の原判決判示各所為には可罰的違法性がない
ということである。
以下、右の三点につき詳述する。
一、過少申告によるほ脱税犯の犯意としては、実行々為の認識として、その申告が真実の税額に比し過少であることの認識があれば足りると解される。ところで白色申告者の場合と異なり、所得計算の根拠となるべき帳簿書類を備えつけてこれらに各種所得の金額の計算に係る取引を記録すべきことは要求されていないため、その所得金額は通常不明確である。そのため合理的事情の存する場合に限り、所得計算は税務署の推計方法によって行うこととされている。しかしながら右推計方法による所得計算を個別に行うことは繁雑すぎるためか、通常税務署において、独自調査の資料に基き納税者の業務の種類、地域の特殊性等を考慮して略々一定の枠を設けて所得金額を示唆し申告せしめる方法がとられているようである。
被告人も白色申告者であり、事業その他の所得について帳簿を作成していなかったので、昭和三九年、四〇年度はもとより、それ以前の確定申告に先立って納税相談の形でなされる白色申告者と税務署との間の事実上の申告金額についての協議によって被告人に示された所轄税務署の内意に従いなされたものである。すなわち、被告人の場合、所轄税務署から神戸市内におけるパチンコ遊技場を地区別に段階をつけ、更に同一地域内においても国鉄三宮駅附近ならば南側とに区分し、一日一台の売上額を金何円の間というように基準額を示されていたのであり、被告人のみならず、すべての同業者がこの基準額に従って所得金額を定めて確定申告書を作成していたのである。
被告人は従前より確定申告に際しての書類の作成、申告手続等一切を税理士平井五月雄に委任していた。前記協議は平井税理士が被告人に代って行っていたので、被告人は同人によって伝えられた所轄税務署の内意に従って常に右基準額の最高額を採って所得金額とし、この旨確定申告書を作成せしめていたものである。
原判決の罪となるべき事実第一、第二記載の各所得申告金額が右の事情のもとになされたことは証拠上明らかである以上（証人平井五月雄の証言及び被告人の公判定における供述）、結果的に或は申告額が実際の所得金額より低額であったと仮定しても、当時被告人自身の所得金額を明確に把握しておらず、税務署の内示による額を申告すれば足りるものと考えていたのであるから、被告人には所得税をほ脱する意図は全く存しなかったといわなければならない。
二、原判決認定の、被告人の昭和三九年、四〇年度における所得金額の計算の基礎とされた売上、仕入額が推定計算により行われたものであることは証拠上明らかである。
本件でなされた推定計算方法にも異論があるが、そもそも所得税法違反の犯罪事実を認定するにつき推定計算を根拠とされること自体が誤りであり、事意証拠に基かずして事実を認定するものである。
（一） 原判決認定の「罪となるべき事実」は起訴状記載の公訴事実どおりである。原審における検察官のほ脱額計算の根拠は、まず売上額については、売上の明細を証明する帳簿其の他の資料が存在しないため、昭和四〇年一〇月四日から一二月三一日までの三ケ月足らずの玉場ノートのみで昭和四〇年度の売上高を引き延ばし計上し、仕入高については、たばこ、菓子類についての西川幸江作成の確認書及び税理士平井五月雄作成の諸勘定元帳によって指数計算をし、これらによって同年度の売上額を金二〇九、四九七、七七一円とし、さらにこの昭和四〇年度の売上額計算根拠を引き延ばして昭和三九年度の売上額を金一九七、九七五、三九三円と推定計算したものである。したがってその計算の基礎となったデータ一つにでも誤差があれば計算結果はたちまち異ってくるまことに不安定なもので、事実の売上額を表わすものではない。
殊に被告人の営むパチンコ遊技場は季節事業的な要素があり、右計算の根拠とされる一〇月乃至一二月は右業種においては最も客足のよい好収入時であるので、この三ケ月間の売上額を一年間に引き延ばすことはまことに不当であり、不正確なものである。また、たばこ、菓子等の持ち帰り景品類の仕入額の指数により引き延ばし計算することにより、諸物価の騰貴、景気の変動等を考慮した適正な推定計算がなされたかのごとくであるが、当時被告人方パチンコ遊技場においては、たばこ、菓子類の景品は必要に応じ業者に注文して納入させていたものではなくして、定期的に業者をして見込み納品させていたものであり、客足の多少即ち売上の多少と必らずしも一致するものではないので、景品類の仕入額の指数は本件において売上額算定の基礎となるものではない。昭和四〇年度の売上額算定が右のとおり不正確なものである以上、昭和三九年度のそれはさらに不正確なものとならざるをえない。仕入額についても同様であり、出玉率と景品交換差益率とによって差益率を算定し、前記推定計算によって算定した売上額にこの原価率を乗じて仕入額を推定計算したものである。ここでも推定の基礎とされた出玉率、景品交換差益率が日々異なるものであるにもかかわらず、これを一定のものと仮定し、このような不正確な一定の数値をもって原価率を算定しているものであり、加うるに前記推定計算により算定した売上額にこれを乗じたものであるから、その計算結果は二重、三重の推定から成り立つものであって、きわめて不正確なものとならざるをえない。
（二） 原判決における右売上額、仕入額の認定は被告人に対する昭和三九年、四〇年度の所得税について税務署が更正処分をなすにあたっての被告人の所得金額算定の計算資料ないしは方法をそのまま採用しひき写したものにすぎない。
そもそも租税収入は国の財政の基盤となるもので、徴税する側からすると所得税法の定めるところに従って徴収されるのは当然のことであり、納税者についてその所得金額を知るために売上の明細を証明する帳簿其の他の資料がなくて正確にこれを知りえない場合でも本件の如く僅かな資料に基いて技術的に引き延し計算されることは徴税技術上の立場からすればやむをえないことと思料する。しかしながら、これを所得税違反として納税者に刑事罰をもって臨む場合にまで適用されるべきではない。犯罪ありとして刑罰をもって処するには、その犯罪事実は客観的に証拠によって明確にされるを要することは論をまたないところである。本件の如き所得税をほ脱したという所得税法違反においてはほ脱した金額が明確に認定されるを要し、この認定には徴税上の方法の如き計算技術的な引き延し計算は認められるべきではないから、推定計算による所得額並にこれに基いて算定された所得税額をもって認定された被告人の原判決の判示の各所為は推定による事実の認定であり、証拠に基くものではなく、旧所得税法六九条及び所得税法二三八条の各構成要件にも該当しないものである。
三、税をほ脱した場合、行政罰による加算税、延滞税を支払うべきことは当然であるが、これに対し刑事罰をもって処するか否かについては別途の考慮が必要である。旧所得税法第六九条、所得税法第二三八条の適用にあたっても、被告人の行為がそれ相当の可罰的違法性を具備することを要するものと思料する。なぜならば、第一に右各条の構成要件的構造が余りにも包括的にすぎることから、「偽り（詐偽）又は不正の行為」の概念を厳格に解さなければ構成要件の保障機能がそこなわれること、第二に刑事罰の課される行為は、行為がそれに値するだけの社会的常規を逸脱した悪質な行為であることが必要であるからである。
判例によれば、単なる不申告の場合について「手段として税の賦課徴収を不能もしくは著しく困難ならしめるようななんらかの偽計その他工作を行う場合にはじめて刑事罰の対象となる」（最判昭和四二年一一月八日大法廷判決）と右各条を制限的に解釈して適用している。そうであるならば、一般に過少申告の場合についても、過少申告をしたという事実のみで直ちに可罰的違法性を具備すると解するのは安易にすぎるものである。過少申告の場合であっても、その準備行為としての所得税秘匿行為、例えば帳簿書類への虚偽記入、二重帳簿の作成等がなされ、主観的違法要素としてのほ脱の意思が明確かつ悪質である場合にはじめて刑事罰の対象として可罰的違法性を具備するものというべきである。
本件被告人の行為につき、この点検討するに、なるほど架空名義の預金を設定したこと（但し、銀行借入にあたり銀行の要望に基いたものであること原審における弁論要旨に記載したとおりである。）売上を記帳していなかったこと（いずれもほ脱目的でなしたとは立証されていないが）は認められるとしても、被告人は先に述べたように従来の慣例に従って被告代理人たる平井税理士と所轄税務署との協議により税務署から示された内意に従って昭和三九年、四〇年度の確定申告をなしたのであるから、被告人の如き白色申告者としては右内意に従って確定申告すれば足りるものと信じたのはやむをえぬことといわねばならぬ。右各事情を勘案すれば被告人の税はほ脱の意思が仮に認められるとしてもそれは決して明確・悪質とはいえず被告人の過少申告は可罰的違法性を具備するものとはいえない。
四、以上、これを要するに、被告人には所得税ほ脱の犯意がなく、原判決認定の事実は旧所得税法第六九条、所得税法第二三八条の構成要件を充足しないものであり、かつ可罰的違法性を欠くものであるにかゝわらず、原判決がその判示の如き事実を認定したことは、理由不備ないしは判決に影響を及ぼすべき事実の誤認をなしたものといわざるをえず、よろしく被告人に対し原判決を破棄し無罪の判決がなされるべきものと思料する。